Pustostany – działania gmin i obrona przed korektą podatku

W debacie o polityce mieszkaniowej coraz częściej pojawia się kwestia opodatkowania lokali, które pozostają długotrwale niewykorzystywane. Choć aktualnie polskie przepisy prawa nie przewidują samodzielnej konstrukcji tzw. „podatku od pustostanów”, realne skutki fiskalne pojawiają się na gruncie podatku od nieruchomości poprzez zróżnicowanie stawek zależnie od rzeczywistego sposobu używania lokalu. Co do zasady lokale pełniące funkcję mieszkaniową korzystają z preferencyjnych stawek, natomiast powierzchnie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – w tym lokale mieszkalne „zajęte” na taką działalność – podlegają stawkom wielokrotnie wyższym. Skala różnicy jest istotna, sięgając niemal trzydziestokrotności.

„Podatek od pustostanów”? Daniny formalnie nie ma, a jednak działa?

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych pozwala gminom różnicować stawki podatku od nieruchomości w zależności od przeznaczenia i faktycznego korzystania z budynków lub ich części. Na rok 2026 górne limity wynoszą 1,25 zł za 1 m² w odniesieniu do budynków mieszkalnych oraz 35,53 zł za 1 m² dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz dla części budynków mieszkalnych zajętych na działalność.

W tym kontekście obecnie coraz więcej jednostek samorządu terytorialnego podejmuje działania w celu zweryfikowania czy lokal długotrwale nieużytkowany (zwłaszcza nabyty lub wybudowany przez przedsiębiorcę) można kwalifikować jako składnik działalności gospodarczej, a tym samym obciążyć właściciela lokalu stawką wyższą niż mieszkaniowa. Przy czym w praktyce dopuszczalne jest objęcie rozliczeń okresem nawet do pięciu lat wstecz, co wynika z ogólnej zasady przedawnienia zobowiązań podatkowych – zasadniczo po upływie pięciu lat, liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Na poziomie praktyki samorządowej szczególną uwagę zwracają działania Miasta Katowice, polegające na kwalifikowaniu niesprzedanych lokali pozostających w zasobach przedsiębiorców jako powierzchni związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, a także bardziej wyważone podejście Miasta Krakowa, zakładające kazuistyczną ocenę każdego przypadku, zwłaszcza lokali utrzymywanych inwestycyjnie. Równolegle część największych miast prowadzi prace zmierzające do oceny skutków i możliwości zastosowania podobnych rozwiązań. Przykłady te unaoczniają zróżnicowanie praktyk na poziomie lokalnym oraz to, że rozstrzygnięcia zapadają w oparciu o ustalenia konkretnego stanu faktycznego.

Kierunek wyznaczony przez NSA – prymat funkcji faktycznej nad etykietą

Powyższe jest konsekwencją wydania Uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 października 2024 r. (III FPS 2/24), która de facto porządkuje spór o stawki dla lokali mieszkalnych pozostających w rękach przedsiębiorców. Jak wynika z powołanej uchwały kluczowy jest rzeczywisty sposób używania lokali w budynkach mieszkalnych. NSA przesądził, że o zastosowaniu preferencyjnej stawki „mieszkaniowej” decyduje funkcja realna, a nie sam status podatnika czy zapis w ewidencji gruntów i budynków. Jeżeli lokal rzeczywiście służy trwałemu zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych najemcy, należy go traktować jako mieszkalny – nawet gdy wynajmującym jest podmiot gospodarczy. Gdy natomiast lokal nie pełni funkcji mieszkaniowej, bo jest wykorzystywany rotacyjnie w modelu zbliżonym do usług hotelarskich, albo pozostaje celowo pusty jako element strategii inwestycyjnej (tzw. trwałe pustostany), uznaje się, że jest zajęty na działalność gospodarczą, a więc podlega stawce właściwej dla działalności. Co istotne, NSA wyraźnie podkreślił, że sama klasyfikacja „mieszkalny” w ewidencji nie przesądza o stawce, jeśli praktyka użytkowania temu przeczy. Dodatkowo NSA odwołał się do wcześniejszej linii orzeczniczej (m.in. II FPS 1/09), potwierdzającej prymat funkcji faktycznej nad formalną klasyfikacją.

W realiach potencjalnego zastosowania podwyższonej stawki podatku od nieruchomości do lokali długotrwale niewykorzystywanych (niezamieszkałych, niewynajmowanych, niesprzedanych) kluczowe jest ustalenie czy brak najmu i faktycznego zamieszkania ma charakter przejściowy, czy też stanowi element strategii gospodarczej właściciela – w szczególności formę lokowania kapitału. Coraz częściej mieszkania pełnią funkcję aktywów inwestycyjnych: pozostają poza rynkiem najmu, a sprzedaż bywa świadomie odwlekana w oczekiwaniu na wzrost cen. Jeżeli jednak lokal nie jest utrzymywany inwestycyjnie, warto zawczasu zabezpieczyć materiał dowodowy potwierdzający cel mieszkaniowy, zanim gmina przypisze stawkę „gospodarczą” z powodu długotrwałego niewykorzystywania. Jednocześnie, w razie wydania decyzji o wyższej stawce bez należytych podstaw, podatnik może ją zaskarżyć – najpierw w toku instancyjnym, a następnie przed sądem administracyjnym.

Jak udowodnić cel mieszkaniowy?

Z perspektywy właściciela lokalu lub profesjonalnego zarządcy kluczowe jest zatem, aby w razie sporu podatkowego okoliczności faktyczne były utrwalone w sposób procesowo użyteczny. W postępowaniu podatkowym znaczenie będzie miał bowiem materiał dowodowy potwierdzający, że lokal służy (lub realnie ma służyć) celom mieszkaniowym, pozwalający odtworzyć rzeczywisty sposób korzystania z lokalu przez konkretny okres. Z tego względu – w szczególności w okresach przerw pomiędzy najmami długoterminowymi lub na etapie przedsprzedażowym – zasadne jest gromadzenie materiału dowodowego potwierdzającego aktywność ukierunkowaną na najem mieszkaniowy bądź zbycie lokalu (umowa pośrednictwa z precyzyjnie określonym zakresem czynności i zasadami raportowania, datowane wydruki lub zrzuty ekranu ogłoszeń z datą publikacji i aktualizacji czy korespondencję z potencjalnymi najemcami lub nabywcami).

Równolegle warto gromadzić dowody przygotowania lokalu do funkcji mieszkalnej: protokoły drobnych prac adaptacyjnych i odświeżenia, faktury za usługi sprzątania, potwierdzenia okresowych przeglądów instalacji, dokumentację napraw urządzeń, polisę mieszkaniową oraz dokumenty serwisowe. W ujęciu dowodowym wskazują one na gotowość lokalu do trwałego zamieszkiwania, co wspiera kwalifikację mieszkaniową. Przy zawieraniu umowy najmu natomiast istotna jest jednoznaczna kwalifikacja celu mieszkalnego, warto zadbać także o precyzyjne protokoły zdawczo-odbiorcze z dokumentacją fotograficzną stanu lokalu oraz gromadzenie dokumentacji rozliczenia mediów.

Wskazane jest zachowanie chronologii i spójności gromadzonych dokumentów, aby w razie sporu w przedmiocie stawki podatku od nieruchomości maksymalnie ograniczyć ryzyko zakwalifikowania lokalu jako „zajętego na prowadzenie działalności gospodarczej”, w przypadku, gdy lokal w rzeczywistości takiej działalności nie służy.